政府會(huì)計(jì)改革對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的機(jī)遇

　　這篇會(huì)計(jì)師職稱論文發(fā)表了政府會(huì)計(jì)改革對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的機(jī)遇，針對(duì)政府會(huì)計(jì)改革，論文探討了注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)拓展的機(jī)會(huì)和能力要求。闡述了政府會(huì)計(jì)改革的主要觀點(diǎn)和內(nèi)容，從而更加適應(yīng)當(dāng)前行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理水平。

　　關(guān)鍵詞:會(huì)計(jì)師職稱論文,政府會(huì)計(jì),注冊(cè)會(huì)計(jì)師,業(yè)務(wù)拓展

　　黨的十八屆三中全會(huì)作出《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》，提出要編制全國(guó)和地方資產(chǎn)負(fù)債表，建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度，建立規(guī)范合理的中央和地方政府債務(wù)管理及風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制，并允許地方政府通過發(fā)債等多種方式拓寬城市建設(shè)融資渠道。這表明黨中央要求加快推進(jìn)政府會(huì)計(jì)改革。本文針對(duì)政府會(huì)計(jì)改革，探討其注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)拓展的機(jī)會(huì)和能力要求。

　　一、政府會(huì)計(jì)改革的主流觀點(diǎn)和主要內(nèi)容.

　　學(xué)術(shù)界對(duì)政府會(huì)計(jì)改革進(jìn)行了多年的研究和探討，財(cái)政部門也開展了一些有針對(duì)性的專題研究報(bào)告?？傮w來(lái)看，我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度體系存在兩大方面的問題 : 一是預(yù)算會(huì)計(jì)制度體系本身不統(tǒng)一，造成我國(guó)政府財(cái)政財(cái)務(wù)信息反映不全面、不系統(tǒng)、不完整;二是以收付實(shí)現(xiàn)制核算為基礎(chǔ)產(chǎn)生的局限性，這也是實(shí)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度的國(guó)家普遍面臨的問題。目前各界均認(rèn)同我國(guó)現(xiàn)有的預(yù)算會(huì)計(jì)體系已經(jīng)不能適應(yīng)我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下公共治理和財(cái)政管理的要求，進(jìn)行全面的政府會(huì)計(jì)改革勢(shì)在必行。

　　(一)我國(guó)政府會(huì)計(jì)的目標(biāo).

　　要推進(jìn)我國(guó)政府會(huì)計(jì)的改革，首先必須明確改革的目標(biāo)。這一改革的目標(biāo)就是要根據(jù)我國(guó)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展的要求，建立一個(gè)科學(xué)有效、制度規(guī)范、公開透明的政府會(huì)計(jì)體系，全面提升政府根據(jù)我國(guó)政府環(huán)境和信息使用者及其信息需求分析，我國(guó)政府會(huì)計(jì)應(yīng)以反映政府履行受托責(zé)任為主，決策有用為輔作為我國(guó)政府會(huì)計(jì)的基本目標(biāo)。具體目標(biāo)應(yīng)包括三個(gè) ：(1)提供有助于使用者了解和評(píng)價(jià)政府預(yù)算執(zhí)行情況的信息 ;(2)提供有助于了解和評(píng)價(jià)政府財(cái)務(wù)狀況的信息 ;(3)提供有助于評(píng)價(jià)政府的服務(wù)努力、成本和成果的信息。

　　會(huì)計(jì)信息的內(nèi)容和質(zhì)量，滿足政府會(huì)計(jì)信息使用者日趨增長(zhǎng)的基本需求。政府會(huì)計(jì)目標(biāo)是制定政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出發(fā)點(diǎn)和歸宿點(diǎn)，是整個(gè)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的核心理論問題?？傮w上來(lái)講，國(guó)際上政府會(huì)計(jì)改革的目標(biāo)取向是建立以不同程度的權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，以統(tǒng)一規(guī)范的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度和政府財(cái)務(wù)報(bào)告為主要內(nèi)容，全面反映政府收支活動(dòng)和資產(chǎn)負(fù)債信息的現(xiàn)代政府會(huì)計(jì)體系。

　　根據(jù)我國(guó)政府環(huán)境和信息使用者及其信息需求分析，我國(guó)政府會(huì)計(jì)應(yīng)以反映政府履行受托責(zé)任為主，決策有用為輔作為我國(guó)政府會(huì)計(jì)的基本目標(biāo)。具體目標(biāo)應(yīng)包括三個(gè)：(1)提供有助于使用者了解和評(píng)價(jià)政府預(yù)算執(zhí)行情況的信息;(2)提供有助于了解和評(píng)價(jià)政府財(cái)務(wù)狀況的信息;(3)提供有助于評(píng)價(jià)政府的服務(wù)努力、成本和成果的信息。

　　(二)我國(guó)政府會(huì)計(jì)目標(biāo)的主要內(nèi)容.

　　根據(jù)學(xué)術(shù)界的主流觀點(diǎn)和財(cái)政部門的研究結(jié)果，我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革目標(biāo)的基本內(nèi)容應(yīng)包括以下幾個(gè)方面：

　　1. 建立預(yù)算會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分立并存的多功能政府會(huì)計(jì)體系.

　　拓展政府會(huì)計(jì)功能，提供更多樣的政府會(huì)計(jì)信息，特別是擴(kuò)展財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的功能，是政府會(huì)計(jì)新舊模式的重要差別。

　　建立這樣一個(gè)目標(biāo)模式，必須處理好預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的關(guān)系，這涉及到會(huì)計(jì)要素、核算方式、會(huì)計(jì)報(bào)表等一系列具體問題。通過參考國(guó)際會(huì)計(jì)改革的經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合我國(guó)國(guó)情和現(xiàn)實(shí)情況，提出如下建議：

　　(1) 將兩種功能明確分離，分別建立預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)兩個(gè)系統(tǒng)。將現(xiàn)有預(yù)算會(huì)計(jì)的“三分式”體系改為按功能“兩分式”。這樣兩個(gè)系統(tǒng)分工明確，便于發(fā)揮預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)兩個(gè)系統(tǒng)的功能作用。可以克服目前我國(guó)政府會(huì)計(jì)體系中預(yù)算會(huì)計(jì)體系功能定位不清、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)功能薄弱的缺陷，健全和加強(qiáng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)功能，也有利于更好地發(fā)揮預(yù)算會(huì)計(jì)的功能。

　　(2) 預(yù)算會(huì)計(jì)采用制度方式管理，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)采用準(zhǔn)則加制度的方式管理。

　　與這種管理模式相適應(yīng)，政府會(huì)計(jì)規(guī)范體系包括政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和政府會(huì)計(jì)制度，政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的基本準(zhǔn)則統(tǒng)領(lǐng)全局，為政府會(huì)計(jì)制度提供理論依據(jù)和原則指導(dǎo)，具體準(zhǔn)則是針對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的需要制定的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，政府會(huì)計(jì)制度是對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)兩個(gè)方面規(guī)定的實(shí)務(wù)操作規(guī)定。

　　(3) 在實(shí)務(wù)中兩個(gè)系統(tǒng)并存，可以對(duì)現(xiàn)有的預(yù)算會(huì)計(jì)電子信息系統(tǒng)加以改造，不必另建一套單獨(dú)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)電子信息系統(tǒng)?？赏ㄟ^同一個(gè)賬套里的不同科目，按預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的不同會(huì)計(jì)基礎(chǔ)同時(shí)進(jìn)行分錄處理。這樣實(shí)務(wù)做賬時(shí)相對(duì)比較簡(jiǎn)便，也避免在兩個(gè)賬套中分別處理可能帶來(lái)的差錯(cuò)，雖然會(huì)增加一些工作量，但借助電子信息化技術(shù)手段，通過財(cái)務(wù)軟件是可以減輕工作負(fù)擔(dān)的。

　　(4) 預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)按照各自的功能編制會(huì)計(jì)報(bào)表。預(yù)算會(huì)計(jì)編制預(yù)算(決算)收支表，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)編制資產(chǎn)負(fù)債表、收入費(fèi)用表，必要時(shí)可以通過一張差異調(diào)節(jié)表來(lái)說(shuō)明預(yù)算收支表與收入費(fèi)用表數(shù)據(jù)之間的關(guān)系和差異。

　　2. 建立決算報(bào)告加政府財(cái)務(wù)報(bào)告的雙重披露方式.

　　在新的目標(biāo)模式中，必須建立規(guī)范、透明的政府會(huì)計(jì)信息披露制度。建議在預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相分離的政府會(huì)計(jì)模式中，以政府決算報(bào)告和政府財(cái)務(wù)報(bào)告兩種方式分別披露預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息。

　　政府決算報(bào)告應(yīng)當(dāng)增加更為詳細(xì)的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)、文字解釋、專項(xiàng)說(shuō)明、比較分析等內(nèi)容，以幫助使用者更好地了解預(yù)算執(zhí)行情況、相關(guān)背景以及變化情況。同時(shí)，應(yīng)建立健全有關(guān)決算報(bào)告的制度，對(duì)其編制方法、審批程序、披露范圍、披露內(nèi)容、披露方式、時(shí)限進(jìn)行規(guī)定。另外，決算報(bào)告的披露范圍應(yīng)當(dāng)和預(yù)算一樣逐步擴(kuò)大到社會(huì)公眾。

　　政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度是我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革的重要內(nèi)容之一。我國(guó)的政府財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)繁簡(jiǎn)適當(dāng)，適合我國(guó)國(guó)情與管理水平，以財(cái)務(wù)報(bào)表為主，并附以必要的分析說(shuō)明。其主體內(nèi)容應(yīng)至少包括：一是經(jīng)濟(jì)情況分析，宏觀經(jīng)濟(jì)統(tǒng)計(jì)指標(biāo)體系，反映宏觀經(jīng)濟(jì)狀況;二是政府財(cái)政經(jīng)濟(jì)狀況分析，反映宏觀經(jīng)濟(jì)狀況對(duì)財(cái)政發(fā)展趨勢(shì)的影響，以及對(duì)政府財(cái)政管理的成果及問題等進(jìn)行分析闡述;三是財(cái)務(wù)報(bào)表及注釋，以及需要在表外加以說(shuō)明的重大事項(xiàng)等。

　　3. 構(gòu)建“準(zhǔn)則加制度”的政府會(huì)計(jì)體系.

　　從當(dāng)前和今后一段時(shí)間我國(guó)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理水平來(lái)看，行政事業(yè)單位及其會(huì)計(jì)人員普遍適應(yīng)目前的預(yù)算會(huì)計(jì)制度管理方式，熟悉簡(jiǎn)單明晰的業(yè)務(wù)操作規(guī)范。因此，可根據(jù)我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)范體系的建設(shè)經(jīng)驗(yàn) , 在制定政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的同時(shí) , 制定適應(yīng)政府會(huì)計(jì)新模式要求的政府會(huì)計(jì)制度。必須摒棄現(xiàn)行總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位預(yù)算會(huì)計(jì)和事業(yè)單位預(yù)算會(huì)計(jì)制度不統(tǒng)一的做法，制定和執(zhí)行統(tǒng)一的預(yù)算會(huì)計(jì)制度、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度，才能保證會(huì)計(jì)信息能夠正確合并，編制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)表。

　　在“準(zhǔn)則 + 制度”的政府會(huì)計(jì)規(guī)范體系中，準(zhǔn)則具有指導(dǎo)性的原則作用，特別是基本準(zhǔn)則部分，應(yīng)當(dāng)在政府會(huì)計(jì)的基本理論和原則上統(tǒng)領(lǐng)全局，對(duì)政府會(huì)計(jì)制度的建設(shè)起指導(dǎo)和協(xié)調(diào)作用。政府會(huì)計(jì)制度的構(gòu)建和變革應(yīng)當(dāng)遵從基本準(zhǔn)則所構(gòu)建的理論框架，并且保持和具體準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)一致性。考慮到行政、事業(yè)單位，以及高校、醫(yī)院等單位不同的職能和業(yè)務(wù)特點(diǎn)，可以分別制定不同的會(huì)計(jì)制度，以便于操作，但必須貫徹相同的準(zhǔn)則要求。

　　“準(zhǔn)則 + 制度”模式比較符合我國(guó)政府會(huì)計(jì)的實(shí)踐需求，能夠適應(yīng)我國(guó)當(dāng)前行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理水平，改革推行的阻力小，從而減少?gòu)V大會(huì)計(jì)人員在準(zhǔn)則接受方面的阻力。

　　(三)我國(guó)政府會(huì)計(jì)的主體.

　　政府會(huì)計(jì)主體是指政府會(huì)計(jì)為之服務(wù)的特定對(duì)象，主要界定會(huì)計(jì)核算和報(bào)告的空間范圍。某些學(xué)術(shù)研究觀點(diǎn)認(rèn)為，判斷一個(gè)機(jī)構(gòu)組織是否納入政府會(huì)計(jì)體系 , 有如下四條標(biāo)準(zhǔn)：(1)使用和依賴預(yù)算資金;(2)政府對(duì)其負(fù)有財(cái)務(wù)責(zé)任;(3)政府對(duì)其運(yùn)營(yíng)進(jìn)行直接控制;(4)是否會(huì)影響對(duì)政府財(cái)務(wù)狀況的正確判斷。只要同時(shí)符合這四個(gè)條件 , 就應(yīng)納入政府會(huì)計(jì)主體適用范圍 , 否則就不納入。

　　根據(jù)我國(guó)國(guó)情和政府會(huì)計(jì)目標(biāo)的要求，我國(guó)目前的行政單位無(wú)疑屬于政府會(huì)計(jì)主體的范圍，關(guān)鍵是事業(yè)單位如何劃分確定的問題，有學(xué)術(shù)研究觀點(diǎn)認(rèn)為，我國(guó)政府會(huì)計(jì)的主體應(yīng)包括如下機(jī)構(gòu)：

　　(1)各級(jí)政府機(jī)關(guān)(含行政單位)應(yīng)當(dāng)全部納入到政府會(huì)計(jì)體系之中。這里所說(shuō)的機(jī)關(guān)單位不僅包括立法機(jī)關(guān)、行政機(jī)關(guān)和司法機(jī)關(guān) , 而且還包括政黨機(jī)關(guān)。

　　(2)預(yù)算管理事業(yè)單位，即對(duì)于國(guó)有且納入預(yù)算管理的事業(yè)單位會(huì)計(jì)，因?yàn)槠渑c相應(yīng)部門的性質(zhì)類似，所以應(yīng)納入政府會(huì)計(jì)范圍，對(duì)于已全面走向市場(chǎng)并與財(cái)政完全脫鉤的事業(yè)單位 , 不論其公立或國(guó)有與否 , 均屬于不納入政府會(huì)計(jì)。

　　(3)對(duì)國(guó)有企業(yè)和社保是否納入政府會(huì)計(jì)主體的問題，建議政府會(huì)計(jì)主體不包括國(guó)資委轄下的大型國(guó)企和社?；鸬葐为?dú)的基金單位，因?yàn)樯鐣?huì)保障基金實(shí)行獨(dú)立的會(huì)計(jì)核算方法，放在報(bào)表里會(huì)影響報(bào)表使用者對(duì)政府財(cái)務(wù)狀況的理解，建議放在表外附注中加以反映。

　　(四)我國(guó)政府會(huì)計(jì)的核算基礎(chǔ)政府會(huì)計(jì)包括政府預(yù)算會(huì)計(jì)和政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)兩大部分，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中推行權(quán)責(zé)發(fā)生制是西方政府會(huì)計(jì)改革的主要標(biāo)志。在政府會(huì)計(jì)改革的眾多措施中，權(quán)責(zé)發(fā)生制改革是最為重要的改革內(nèi)容之一?？梢哉f(shuō)，逐步引入權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)，不斷完善政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系，已是各方共識(shí)。2013 年 3 月，歐盟委員會(huì)向歐盟理事會(huì)和歐洲議會(huì)提交題為《成員國(guó)向?qū)嵤﹨f(xié)調(diào)的公共部門會(huì)計(jì)準(zhǔn)則邁進(jìn) 國(guó)際公共部門會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)成員國(guó)的適用性》的研究報(bào)告。該報(bào)告指出，在整個(gè)歐盟各層級(jí)政府采用一套協(xié)調(diào)的、以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將是歐洲政府會(huì)計(jì)改革的方向。

　　但從世界范圍來(lái)看，在政府會(huì)計(jì)領(lǐng)域，推行完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)的國(guó)家還是少數(shù)，大多數(shù)國(guó)家在政府會(huì)計(jì)改革上都是循序漸進(jìn)地推行權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)。由于我國(guó)的經(jīng)濟(jì)改革走的是漸進(jìn)式道路，政府會(huì)計(jì)改革勢(shì)必將是循序漸進(jìn)式的，在引入權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)上也將是漸進(jìn)式的，不可一蹴而就?，F(xiàn)在完全采用權(quán)責(zé)發(fā)生制還存在著很多的困難?；诖?，對(duì)我國(guó)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)的程度，以及如何分階段地引入權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，哪些會(huì)計(jì)核算項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)首先引入權(quán)責(zé)發(fā)生制等問題的研究，就顯得十分重要。

　　目前我國(guó)的政府會(huì)計(jì)改革從會(huì)計(jì)角度看，主要是完善政府預(yù)算會(huì)計(jì)，滿足預(yù)算管理的現(xiàn)實(shí)需要，并補(bǔ)充政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的內(nèi)容?；咀龇ㄊ?，在現(xiàn)有預(yù)算會(huì)計(jì)以收付實(shí)現(xiàn)制為主要核算基礎(chǔ)，著重從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)角度逐步推行權(quán)責(zé)發(fā)生制，核算和編制綜合政府財(cái)務(wù)報(bào)告。建議在預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分立并存的政府會(huì)計(jì)模式中，政府預(yù)算會(huì)計(jì)采用修正的收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)，政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。最常見的修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制形式是對(duì)確認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的范圍作出限制，以及不同程度的選擇，包括確認(rèn)非金融資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施和無(wú)形資產(chǎn)，并計(jì)提折i日;但對(duì)國(guó)防基礎(chǔ)設(shè)施和文化資產(chǎn)在取得或建造時(shí)確認(rèn)費(fèi)用，只確認(rèn)短期金融資產(chǎn)和負(fù)債，確認(rèn)所有負(fù)債但不包括養(yǎng)老金負(fù)債等;對(duì)于政府擔(dān)保債務(wù)、養(yǎng)老金缺口等較難確認(rèn)的政府債務(wù)，考慮表外披露等方式進(jìn)行報(bào)告。限制范圍的原因往往是由于這些資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)存在技術(shù)上的困難，計(jì)量成本過高，或?qū)φ芾砼c決策的影響不大等。

　　(五)我國(guó)政府會(huì)計(jì)的要素.

　　會(huì)計(jì)要素是對(duì)會(huì)計(jì)對(duì)象的基本分類，是由基于會(huì)計(jì)目標(biāo)要求的報(bào)表結(jié)構(gòu)所決定的。

　　經(jīng)過分析國(guó)外政府會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)要素設(shè)置的情況，考慮我國(guó)預(yù)算管理和行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的實(shí)際需要，以符合政府會(huì)計(jì)改革的目標(biāo)，建議目前應(yīng)該將預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)兩種功能明確分離，分別建立預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)兩個(gè)系統(tǒng)。在政府會(huì)計(jì)中設(shè)置資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)(基金余額)、收入、支出、結(jié)余六個(gè)會(huì)計(jì)要素，即預(yù)算會(huì)計(jì)三要素(預(yù)算收入、預(yù)算支出、預(yù)算結(jié)余)，采用修正的收付實(shí)現(xiàn)制;財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)六要素(收入、費(fèi)用、結(jié)余、資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn))，采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制。

　　以上是我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革的重點(diǎn)內(nèi)容，其他方面的內(nèi)容由于篇幅所限，在此不一一詳細(xì)闡述。根據(jù)我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革的內(nèi)容和需要，下面探討政府會(huì)計(jì)改革對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)拓展的機(jī)會(huì)。

　　經(jīng)過分析國(guó)外政府會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)要素設(shè)置的情況，考慮我國(guó)預(yù)算管理和行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的實(shí)際需要，以符合政府會(huì)計(jì)改革的目標(biāo)，建議目前應(yīng)該將預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)兩種功能明確分離，分別建立預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)兩個(gè)系統(tǒng)。在政府會(huì)計(jì)中設(shè)置資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)(基金余額)、收入、支出、結(jié)余六個(gè)會(huì)計(jì)要素，即預(yù)算會(huì)計(jì)三要素(預(yù)算收入、預(yù)算支出、預(yù)算結(jié)余)，采用修正的收付實(shí)現(xiàn)制;財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)六要素(收入、費(fèi)用、結(jié)余、資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn))，采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制。

　　二、政府會(huì)計(jì)改革對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的機(jī)遇.

　　2013 年 9 月，國(guó)務(wù)院公布了《關(guān)于政府向社會(huì)力量購(gòu)買服務(wù)的指導(dǎo)意見》，這對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)是一個(gè)重大利好政策。根據(jù)目前我國(guó)財(cái)政管理和改革的開展情況，結(jié)合學(xué)術(shù)界的研究觀點(diǎn)，筆者認(rèn)為，政府會(huì)計(jì)改革將給注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供專業(yè)服務(wù)帶來(lái)如下方面的業(yè)務(wù)機(jī)會(huì)。

　　1.地方政府發(fā)行債券的審計(jì)、評(píng)估。

　　十八屆三中全會(huì)作出《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》，提出要建立規(guī)范合理的中央和地方政府債務(wù)管理及風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制，并允許地方政府通過發(fā)債等多種方式拓寬城市建設(shè)融資渠道。地方政府要發(fā)行債券，就必須編制和提供地方政府財(cái)務(wù)報(bào)告，需要評(píng)級(jí)機(jī)構(gòu)對(duì)地方政府進(jìn)行信用評(píng)級(jí)，也需要專業(yè)機(jī)構(gòu)對(duì)政府財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行審計(jì)，出具審計(jì)報(bào)告，以及地方政府資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)的評(píng)估。從國(guó)際經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，由于社會(huì)審計(jì)具有“獨(dú)立、客觀、公正”

　　的特點(diǎn)和優(yōu)勢(shì)，由注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)政府財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行審計(jì)，更容易得到投資者和評(píng)級(jí)機(jī)構(gòu)的認(rèn)可。近年來(lái)，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師已經(jīng)開展了地方政府融資平臺(tái)發(fā)行的城投債審計(jì)業(yè)務(wù)，積累了一定的經(jīng)驗(yàn)，也證明了注冊(cè)會(huì)計(jì)師開展地方政府發(fā)行債券審計(jì)的可行性。

　　2.地方政府預(yù)算績(jī)效評(píng)價(jià)等政府.

　　購(gòu)買的專業(yè)服務(wù)。實(shí)行政府會(huì)計(jì)改革后，要求對(duì)地方政府的預(yù)算執(zhí)行結(jié)果進(jìn)行績(jī)效評(píng)價(jià)。這項(xiàng)績(jī)效評(píng)價(jià)可以由政府審計(jì)部門來(lái)執(zhí)行，也可以委托注冊(cè)會(huì)計(jì)師來(lái)執(zhí)行。財(cái)政部于 2012 年印發(fā)了《預(yù)算績(jī)效管理工作規(guī)劃 (2012-2015 年 )》，提出要建立健全中央、省、市三級(jí)符合預(yù)算績(jī)效管理工作需要的社會(huì)中介機(jī)構(gòu)庫(kù)，并決定自 2012 年起試行國(guó)資預(yù)算支出項(xiàng)目績(jī)效評(píng)價(jià)制度，將委托資產(chǎn)評(píng)估、審計(jì)等中介機(jī)構(gòu)，對(duì)部分企業(yè)集團(tuán)國(guó)資預(yù)算支出項(xiàng)目開展第三方評(píng)價(jià)。目前已有一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所開始從事財(cái)政資金使用效益的評(píng)價(jià)業(yè)務(wù)，業(yè)內(nèi)專家指出，今后將有越來(lái)越多的政府購(gòu)買注冊(cè)會(huì)計(jì)師服務(wù)業(yè)務(wù)，以及參與政府和國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算績(jī)效評(píng)價(jià)工作。

　　3.參與地方政府財(cái)務(wù)報(bào)告年度審計(jì)。從美國(guó)的經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，政府財(cái)務(wù)報(bào)告由國(guó)家審計(jì)署來(lái)審計(jì)，出具審計(jì)報(bào)告。

　　根據(jù)我國(guó)國(guó)情和實(shí)踐，由于年度審計(jì)時(shí)間緊，政府審計(jì)人手少，可以由審計(jì)署和地方審計(jì)部門聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師參與地方政府財(cái)務(wù)報(bào)告年度審計(jì)，在審計(jì)署的規(guī)定和指導(dǎo)下開展審計(jì)工作，并對(duì)其負(fù)責(zé)。這樣不僅解決了政府審計(jì)人手少的問題，也拓展了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的業(yè)務(wù)領(lǐng)域。

　　4.行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的咨詢和審計(jì)。財(cái)政部于 2012 年 11 月正式發(fā)布了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范(試行)》，從 2014 年 1 月 1 日起在我國(guó)行政事業(yè)單位范圍內(nèi)全面實(shí)施。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以利用從事企業(yè)(特別是上市公司)內(nèi)部控制建設(shè)咨詢和審計(jì)中積累的經(jīng)驗(yàn)，為行政事業(yè)單位實(shí)施內(nèi)控規(guī)范提供咨詢和審計(jì)服務(wù)。

　　5.擔(dān)任地方政府財(cái)務(wù)顧問。當(dāng)前，開展經(jīng)濟(jì)建設(shè)，發(fā)展地方經(jīng)濟(jì)，加快經(jīng)濟(jì)改革和對(duì)外開放，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型和升級(jí)是地方政府肩負(fù)的主要經(jīng)濟(jì)任務(wù)。為了實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)任務(wù)，地方政府迫切需要經(jīng)濟(jì)、會(huì)計(jì)等方面的專業(yè)服務(wù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師擁有豐富的會(huì)計(jì)、審計(jì)、財(cái)務(wù)管理等專業(yè)知識(shí)和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，可以擔(dān)任地方政府的財(cái)務(wù)顧問，為地方經(jīng)濟(jì)建設(shè)、發(fā)展與改革提供專業(yè)服務(wù)。

　　三、政府會(huì)計(jì)改革對(duì)會(huì)計(jì)人員的能力要求.

　　政府會(huì)計(jì)實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制改革后，在會(huì)計(jì)核算處理方法和信息報(bào)告方面要比傳統(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制政府會(huì)計(jì)復(fù)雜許多，對(duì)政府會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)技能提出了更高要求。因此，要確保政府會(huì)計(jì)改革落實(shí)到位，必須加強(qiáng)對(duì)政府會(huì)計(jì)人員的管理和培訓(xùn)，也對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師從事相關(guān)業(yè)務(wù)提出了專業(yè)知識(shí)和技能方面的要求。

　　(一)國(guó)外經(jīng)驗(yàn).

　　1.美國(guó)的做法。美國(guó)成立了一個(gè)專門為政府財(cái)務(wù)經(jīng)理、會(huì)計(jì)人員提供培訓(xùn)、考試的服務(wù)機(jī)構(gòu) ---- 美國(guó)政府會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì) (AGA)。該協(xié)會(huì)有權(quán)頒發(fā)政府財(cái)務(wù)經(jīng)理證書 (CGFM)，獲得該證書則表明具有從事政府財(cái)務(wù)管理相關(guān)工作的技能，有助于增強(qiáng)證書持有人的就業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力。

　　2.英國(guó)的做法。英國(guó)也非常重視政府財(cái)務(wù)人員的管理與培訓(xùn)工作，也有專門負(fù)責(zé)政府會(huì)計(jì)人員資格認(rèn)證及后續(xù)教育的機(jī)構(gòu) ---- 英國(guó)特許公共財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)協(xié)會(huì) (The Charted Institute of PublicFinance and Accounts， CIPFA)。 該 機(jī)構(gòu)是英國(guó)負(fù)責(zé)地方公共部門政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定以及職業(yè)培訓(xùn)的專門機(jī)構(gòu)，也是英國(guó)唯一面向公共部門制定準(zhǔn)則和組織培訓(xùn)的機(jī)構(gòu)。其在英國(guó)公共部門的影響很大，組織了大量專門面向公共部門的政府會(huì)計(jì)職業(yè)培訓(xùn)，英國(guó)大部分公共部門的財(cái)務(wù)總監(jiān)通常都是經(jīng) CIPFA 認(rèn)證的 " 特許公共財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)師 "。

　　(二)相關(guān)建議.

　　1. 對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師從事政府相關(guān)業(yè)務(wù)進(jìn)行專門的資格認(rèn)定。由于政府會(huì)計(jì)和政府相關(guān)業(yè)務(wù)的特殊性、復(fù)雜性和重要性，如地方政府發(fā)行債券的審計(jì)和評(píng)估比較復(fù)雜;預(yù)算資金績(jī)效評(píng)價(jià)要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師精通預(yù)算 ( 財(cái)政 ) 支出流程和控制 ; 熟悉與預(yù)算 ( 財(cái)政 ) 支出管理相關(guān)的法律、法規(guī)和政策規(guī)定。因此，有必要由中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)專門針對(duì)政府相關(guān)業(yè)務(wù)，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行專門的培訓(xùn)、考試，通過資格考試后才能從事政府相關(guān)業(yè)務(wù)。

　　2. 注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格考試中增加相應(yīng)內(nèi)容和規(guī)定。由于政府會(huì)計(jì)和政府相關(guān)業(yè)務(wù)的特殊性，而目前注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試范圍和教材還沒有這方向的內(nèi)容，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師今后要從事這方面的業(yè)務(wù)，有必要在注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試中增加政府會(huì)計(jì)和相關(guān)業(yè)務(wù)的內(nèi)容，并修改考試輔導(dǎo)教材。

　　3. 注冊(cè)會(huì)計(jì)師后續(xù)教育培訓(xùn)中增加相應(yīng)內(nèi)容。對(duì)于那些已經(jīng)取得了注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格的人員，有必要在注冊(cè)會(huì)計(jì)師后續(xù)教育中增加政府會(huì)計(jì)和相關(guān)業(yè)務(wù)的內(nèi)容，并聘請(qǐng)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定者、學(xué)術(shù)界專家共同編制后續(xù)教育教材，或作為培訓(xùn)專家，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行業(yè)務(wù)培訓(xùn)，不斷提升注冊(cè)會(huì)計(jì)師從事政府相關(guān)業(yè)務(wù)的專業(yè)勝任能力。

　　參考文獻(xiàn)：

　　1. 張通 . 中國(guó)公共支出管理與改革 . 經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社 .2010.

　　2. 財(cái)政部財(cái)政科學(xué)研究所 .《建立中國(guó)政府會(huì)計(jì)管理與改革戰(zhàn)略框架》研究報(bào)告 .2011(5)主要參考文獻(xiàn)

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　　本文是一篇會(huì)計(jì)論文發(fā)表，發(fā)表在《會(huì)計(jì)研究》上，雜志創(chuàng)刊于1980年3月，是財(cái)政部主管、中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)主辦的國(guó)家一級(jí)學(xué)術(shù)期刊，是國(guó)家自然科學(xué)基金委員會(huì)確定的管理科學(xué)A類重要期刊，是CSSCI來(lái)源期刊中惟一的會(huì)計(jì)類學(xué)術(shù)期刊，是學(xué)術(shù)界公認(rèn)的會(huì)計(jì)學(xué)權(quán)威期刊。

《政府會(huì)計(jì)改革對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的機(jī)遇》

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